Il est très fréquent que des parents souhaitent, par l’intermédiaire d’une donation, transmettre de leur vivant à leurs enfants un bien leur appartenant. Souvent, il s’agit de la donation de la nue-propriété d’un bien immobilier.
La donation de la nue-propriété permet en effet d’optimiser les droits de mutation à titre gratuit. En transmettant la nue-propriété, les parents conservent l’usufruit, ce qui leur permet de jouir des revenus procurés par le bien immobilier (ou d’en avoir la jouissance) et ce jusqu’à leur décès (en cas d’usufruit viager).
​La donation de la nue-propriété en lieu et place de la pleine propriété permet de diminuer l’assiette taxable imposable aux droits de donation. En effet, dans une telle hypothèse, seule une fraction de la valeur de la pleine propriété est taxable. Plus le donateur usufruitier est jeune, moins cette fraction est importante.
​Le barème lié à l'évaluation de la nue-propriété et de l'usufruit, visé par l’article 669 du Code Général des Impôts, est le suivant :
Toute la difficulté réside cependant dans l’évaluation de la valeur de la pleine propriété. Si la tentation est grande de minimiser cette valeur, ce choix peut s’avérer néanmoins très coûteux.
En effet, étant donné l’importance des taux applicables aux droits de donation (dont le taux marginal peut atteindre 45 % en cas de donation à un enfant), les rappels de droits sont souvent importants. Le contribuable est alors vivement encouragé à mandater un avocat fiscaliste compétent en la matière pour le défendre.
Sanctions fiscales et prescription
L’administration fiscale contrôle en effet énormément ce type d’opérations et n’hésite pas à procéder à des rappels de droits extrêmement importants lorsqu’elle estime que la valeur déclarée s’éloigne de la valeur de marché (le cabinet NR avocats traite chaque année d’une dizaine de dossiers portant sur ce type de redressements).
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L’administration fiscale, dans sa proposition de rectification, va d’abord procéder au rappel de droits en tenant compte de la réelle valeur de marché (selon elle). Elle va par ailleurs y ajouter parfois des pénalités de 40 % pour manquement délibéré plus des intérêts de retard.
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Lorsque la donation a fait l’objet d’un enregistrement ou a été suffisamment révélée par une déclaration, l’administration fiscale peut la contrôler jusqu’au 31 décembre de la troisième année suivant cet enregistrement ou cette déclaration (prescription dite « abrégée »).
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Attention : le point de départ du délai ne correspond pas au jour de la donation mais au jour de la révélation. Ainsi, si une donation d’un bien immobilier est réalisée chez le notaire en novembre de l’année N mais que ce dernier ne l’enregistre qu’au mois de janvier de l’année N+1, l’administration fiscale aura jusqu’au 31 décembre de l’année N+4 pour notifier sa proposition de rectification et non celui de l’année N+3. Mieux vaut alors ne pas hésiter à solliciter le notaire sur ce point…
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Dans le cas où la donation n’a pas été révélée à l’administration fiscale, ou de façon imprécise de telle sorte que cela nécessite des « recherches ultérieures de l’administration », cette dernière peut faire l’objet d’un rappel de droit jusqu’au 31 décembre de la sixième année suivant la donation.
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Comment l’administration fiscale évalue-t-elle la valeur de marché ?
L’administration fiscale dispose de plusieurs méthodes pour évaluer la valeur de marché.
Méthode par comparaison
La méthode que l’administration utilise en priorité est celle de la comparaison avec des biens « intrinsèquement similaires ».
La Cour de cassation a ainsi considéré que l’administration fiscale devait préciser l’état intérieur des biens immobiliers utilisés en tant que comparables afin de s’assurer que ces derniers sont bien intrinsèquement similaires au bien à évaluer (Cass. Com, 30 mai 2000, n° 97-17.361).
Le but de cette démarche est de déterminer un prix au m2 moyen est de l’appliquer au bien à évaluer. En ce qui concerne l’évaluation d’immeuble (par opposition à un appartement), l’administration fiscale se réfère généralement dans ses propositions de rectification à la surface développée pondérée hors œuvre (SDPHO). Sans entrer dans le détail technique, cette surface est composée de la surface hors œuvre de chaque niveau (y compris combles et caves) en l’affectant d’un coefficient pondérateur (par exemple 1 pour le rez-de-chaussée), environ 0,8 pour un étage mansardé, etc.).
Dans sa proposition de rectification, l’administration fiscale utilise donc certains termes de comparaison (des ventes d’immeubles qu’elle juge comparables), ce qui lui permet d’obtenir un prix par m2 de SDPHO.
Elle détermine ensuite la SDPHO du bien à évaluer et lui applique le prix par m2 moyen.
En pratique, les termes de comparaison mentionnés dans la proposition de rectification sont étonnamment des biens assez prestigieux…
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Méthode par le rendement
Outre la méthode par comparaison, l’administration fiscale va parfois également faire valoir dans sa proposition de rectification la méthode par le rendement.
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Cette méthode est utilisée en présence de biens dégageant des revenus immobiliers (revenus fonciers en cas de location nue, ou bénéfices industriels et commerciaux en cas de location meublée).
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Concrètement, l’administration fiscale va déterminer les revenus dégagés par le bien immobilier (bruts ou nets selon le cas) et va lui appliquer un taux de rendement (le taux de marché selon elle). Si un bien dégage par exemple 100 000 € par an, et que le taux de rendement de ce type de bien est selon l’administration fiscale de 3%, la valeur de marché de ce bien sera selon elle de 100 000/3% = 3 333 333 €.
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Naturellement, le rôle de l’avocat fiscaliste sera notamment de contester le choix de ce taux.
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L’administration fiscale va alors ensuite combiner la méthode par le rendement avec la méthode par comparaison pour déterminer la valeur de marché.
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Ces deux méthodes d’évaluation constituent les deux principales méthodes d’évaluation mais il en existe d’autres, qui ne seront pas détaillées dans cet article.
Décotes
L’avocat fiscaliste devra, en réponse à la proposition de rectification, invoquer l’ensemble de la jurisprudence applicable en matière de décote. En effet, de nombreuses décotes existent (indivision, ventes en bloc, clauses spécifiques dans l’acte de donation, décote pour illiquidité, etc..) et l’administration fiscale les prend rarement en compte spontanément dans sa proposition de rectification….
Me Nicolas Rozenbaum, avocat fiscaliste à Paris, est à votre disposition pour vous assister et utiliser tous les moyens légaux et procéduraux applicables en cas de contrôle fiscal relatif à ce type de problématiques, et ce quel que soit le lieu géographique du bien cédé.
Il obtient dans l’immense majorité des cas une diminution substantielle des droits et pénalités, et ce notamment dans le cadre d’une transaction.
Vous pouvez le joindre en cliquant ici.
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Il est rappelé que ces informations, à jour au 14 septembre 2023, ont été volontairement simplifiées et synthétisées dans un but pédagogique et ne constitue pas une consultation juridique.